Предоставление скидок на продовольственные товары

Согласно пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора относятся к внереализационным расходам продавца, которые уменьшают его налогооблагаемую прибыль, следовательно такие расходы должны отвечать общим признакам, предусмотренным п. 1 ст. 252 Налогового кодекса. А именно, они должны быть:

• экономически оправданными;
• документально подтвержденными.

Экономическим обоснованием таких расходов будет служить их направленность на получение дохода от деятельности, в связи с которой такие расходы произведены. Как правило, подтверждением такой направленности будет служить документ о маркетинговой политике продавца, который закрепляет:

во-первых, основные цели предоставления скидок покупателям (увеличение объемов продаж, если скидки растут в зависимости от роста закупок, либо сокращение сроков платежей, если наибольшая скидка предоставляется при минимальной отсрочке платежа или предоплате);

во-вторых, условия их предоставления, например, какой объем товара и за какой период должен быть закуплен для получения скидки в определенном размере, указание на возможность предоставления скидок при нарушении покупателем договорных условий, возможность суммирования скидок и т. д.;

в-третьих, порядок их предоставления – конкретный вид поощрения для покупателей и сроки их предоставления.

Одновременно такое закрепление будет служить и документальным подтверждением произведенных при предоставлении скидок (премий) расходов, но только в том случае, если общие условия предоставления поощрения, относящиеся к данному покупателю, будут отражены в договоре с ним.

Поскольку предоставление скидок влечет для продавца уменьшение выручки по сравнению с продажей товара по обычно применяемой им цене (без скидок), такие сделки могут привлечь пристальное внимание налоговых органов. По правилам п. 2 ст. 40, при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов налоговые органы могут проверить правильность применения цен по сделкам, по которым цены отклоняются более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в течение непродолжительного периода времени. Если будет установлено превышение налогоплательщиком данного 20-процентного порога по отношению к рыночным ценам на идентичные товары, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты такой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на подобные товары. Но налогоплательщику следует помнить, что, применяя данное правило, налоговые органы должны:

• установить рыночные цены идентичных или однородных товаров. То есть даже если разница между оптовой ценой продавца и скидкой, предоставленной какому-либо покупателю, более 20%, но при этом данные цены находятся в 20-процентном пороге по отношению к рыночным, правила п. 3 ст. 40 не могут быть применены;
• учитывать такие факторы, как сезонное производство товаров и их распродажа по окончании сезона, сроки годности товаров, колебания потребительского спроса и т. д. К тому же, должны учитываться такие условия сделок, как объем поставляемого товара, сроки исполнения обязательств, условия платежей, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 24.07.08 г. № 03-02–07/1-312).

Если договором поставки товаров предусмотрена обязанность поставщика выплатить покупателю премию за своевременную оплату товара и не предусмотрено изменение цены товара, то поставщик может включить данную премию в состав внереализационных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом организации необходимо быть готовой доказать обоснованность (экономическую оправданность) таких расходов в случае возникновения споров с налоговыми органами.

Таким образом, расходы продавца в виде премии, выплачиваемой покупателю за своевременную оплату товара, могут быть включены в состав внереализационных расходов при выполнении общих требований, установленных ст. 252 НК РФ: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и производиться для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Аналогичное мнение по данному виду премии Минфин России изложил в письме от 24.06.08 г. № 03-03–06/1/365, указав, что если условиями договора, заключенного между продавцом и покупателем, предусмотрена выплата премии покупателю вследствие выполнения им определенных условий договора без изменения цены товара, то указанные затраты могут быть учтены в целях налогообложения прибыли организации в составе внереализационных расходов на основании пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

УФНС России по Москве в Письме от 01.09.09 г. № 16–15/091213 высказывало противоположную позицию, не признав данные расходы обоснованными на основе анализа норм гражданского законодательства.

Судебная практика по данному вопросу отсутствует.

Организация-поставщик может аргументировать обоснованность выплаты покупателям премии за своевременную оплату поставленного товара. Так, своевременная оплата товара покупателями влечет повышение оборачиваемости денежных средств, что положительно сказывается на финансовом положении поставщика и его доходности.

Если скидка предоставляется за соблюдение условий об оплате, договор должен давать четкий ответ на вопрос, какая из дат является датой платежа. Это может быть либо дата списания денежных средств с расчетного счета покупателя, либо дата их зачисления на счет продавца, поскольку не всегда списание и зачисление денег происходит в один день.

Один из вариантов признания в составе внереализационных расходов для целей налога на прибыль расходов в виде премий, выплачиваемых поставщиком за выполнение определенных условий договора, организация может отразить в своей учетной политике для целей налогообложения.

Если в соответствии с договором одна сторона обязуется по заданию заказчика совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность, а заказчик принимает обязательства по оплате этих услуг, то согласно ст. 779 ГК РФ подобный договор является договором возмездного оказания услуг. Таким образом, действия покупателя, предусмотренные договором, признаются услугами. Поэтому выплачиваемые за эти услуги премии подлежат налогообложению НДС у покупателя товаров, а суммы «входного» НДС должны приниматься к вычету у продавца в общеустановленном порядке. Для целей налогообложения прибыли оказанные услуги также учитываются в общем порядке. Но не стоит забывать о требованиях, установленных ст. 252 НК РФ, при соблюдении которых осуществленные затраты признаются расходами и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Поэтому все оказанные услуги должны быть оформлены надлежащим образом: договорами, актами выполненных работ, отчетами и т. п.

Если предусмотренные в договоре действия исполнителя связаны с рекламой и продвижением товаров, то необходимо учитывать следующее. Расходы на рекламу, не связанные с рекламными мероприятиями через СМИ и телекоммуникационные сети, с использованием световой и наружной рекламы, а также другие виды затрат, перечисленные в п. 4 ст. 264 НК РФ, можно признавать в налоговом учете в размере, не превышающем 1% выручки от реализации. Аналогичное мнение отражено в письмах Минфина России от 02.04.08 г. № 03-03–06/1/244, от 30.01.08 г. № 03-03–06/1/57 и от 22.05.07 г. № 03-03–06/1/286.

Услуги по рекламированию продовольственных товаров, маркетингу и подобные услуги, направленные на продвижение продовольственных товаров, могут оказываться хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, на основании договоров возмездного оказания соответствующих услуг. Данная норма содержится в ч. 11 ст. 9 Федерального закона от 28.12.09 г. № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» (далее – Закон № 381-ФЗ).

В ч. 12 ст. 9 Закона № 381-ФЗ указано, что включение в договор поставки продовольственных товаров условий о совершении хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, в отношении поставленных товаров определенных действий, направленных на их продвижение, а также заключение указанного договора путем понуждения к заключению договора возмездного оказания услуг, направленных на продвижение продовольственных товаров, не допускается.

Закон № 381-ФЗ вступил в силу 1 февраля 2010 г. в соответствии с ч. 1 ст. 22 Закона № 381-ФЗ. Необходимо заметить, что в силу ч. 2 ст. 22 Закона № 381-ФЗ условия договоров поставки продовольственных товаров, заключенных до дня вступления в силу Закона № 381-ФЗ, должны быть приведены в соответствие с требованиями Закона № 381-ФЗ в течение 180 дней (до 30 июля 2010 г. включительно) со дня вступления в силу Закона № 381-ФЗ.

В силу ч. 5 ст. 14.42 КоАП РФ (вступившей в силу с 31 декабря 2010 г.) включение хозяй-ствующими субъектами, осуществляющими торговую деятельность и (или) поставки продовольственных товаров, в договор поставки продовольственных товаров условий о совершении хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, в отношении поставленных товаров определенных действий, направленных на продвижение товаров, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 до 40 тыс. руб.; на юридических лиц – от 1 до 5 млн руб.

Переходный период, установленный в ч. 2 ст. 22 Федерального закона от 28.12.09 г. № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности» (далее – Закон № 381-ФЗ), закончился 30 июля 2010 г. Следовательно, оптовые поставщики торговых сетей с 31 июля должны в своей хозяйственной деятельности руководствоваться правилами, предусмотренными указанным Законом, в частности устанавливать размер вознаграждения торговым сетям в соответствии с правилами ст. 9 Закона № 381-ФЗ.

При этом следует учитывать: контролирующие органы настаивают на том, что расходы поставщика продовольственных товаров в виде вознаграждения торговым сетям, выплачиваемые на основании договора поставки и не предусмотренные ч. 4 ст. 9 Закона № 381-ФЗ, в целях налогообложения прибыли не должны учитываться (письма Минфина России от 19.02.10 г. № 03-03–06/1/85, от 13.04.10 г. № 03-03–06/1/263).

В соответствии с пп. 19.1 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ в составе внереализационных расходов учитываются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок. Об этом неоднократно говорится в официальных разъяснениях финансового ведомства, например в письмах Минфина России от 05.07.10 г. № 03-03–06/1/449, от 18.08.10 г. № 03-03–06/1/554. При этом подчеркивается, что в целях налогообложения прибыли учитываются только те премии (скидки), предоставление которых не противоречит законодательству РФ (в частности, Закону № 381-ФЗ) и которые отвечают определенному условию – предоставление скидки (премии) не должно изменять цену единицы товара. Такие ограничения указаны в ч. 4 ст. 9 Закона № 381-ФЗ.

Правда, порядок расчета предельного размера вознаграждения, выплачиваемого торговым сетям, в Законе № 381-ФЗ не установлен. Поэтому налогоплательщик вправе установить в договоре поставки любой алгоритм расчета вознаграждения, который не будет учитываться при определении цены продовольственных товаров (например, от суммы всей сделки, по общей сумме отгрузки за период (месяц, квартал, год), по одному наименованию товара и др.). Главное, чтобы в договоре поставки был заложен один алгоритм расчета. Минфин России в письме от 18.08.10 г. № 03-03–06/1/554 полагает, что такой порядок должен определяться поставщиком самостоятельно и, соответственно, закрепляться в договоре поставки.

Что касается выводов финансового ведомства (письма Минфина России от 13.04.10 г. № 03-03–06/1/263, от 05.07.10 г. № 03-03–06/1/449, от 18.08.10 г. № 03-03–06/1/554) об учете в целях налогообложения прибыли только суммы вознаграждения, не превышающей 10% от стоимости приобретенных товаров, то следует заметить, что такая позиция, по нашему мнению, небесспорна. В данном случае Минфин России ставит правомерность учета расходов в целях налогообложения прибыли в зависимость от соблюдения нормы гражданского права, что в силу п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса РФ недопустимо, если не предусмотрено иное. Но в пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ какие-либо оговорки на применение в данном случае норм гражданского законодательства отсутствуют, а Закон № 381-ФЗ не является законодательным актом о налогах и сборах. Судебная практика по данному вопросу в настоящее время не сложилась.

Генеральный директор ЗАО «Аудиторское Агентство «Люди Дела»

Ирина Васильевна Сюремова

Статья оказалась полезной? Поделиться в

Возврат к списку